Spartax
 

Bent u die btw op grond ook beu?

 
 

Spartax is een internetmedium dat betrouwbare informatie en tools wil aanbieden aan de fiscale professional. Getuige daarvan is de eerste tool inzake de waardering van vruchtgebruik die u kan vinden op www.spartax.eu. Daarnaast wenst Spartax u ook een nieuwsbrief aan te bieden, die niet zomaar de nieuwsfeiten uit de gebruikelijke fiscale nieuwsbrieven herkauwt. Steeds wordt de focus gelegd op één item inzake vastgoedfiscaliteit: een markant precedent, een dreigend gevaar of een verleidelijke opportuniteit.

Deze nieuwsbrief en de nieuwsbrieven van de komende weken brengen een aantal leuke en actuele topics omtrent vastgoedfiscaliteit aangezien het de laatste tijd bijna struikelen is over de pittige precedenten. Voor de nieuwsbrief van deze week gaan we net iets verder terug in de tijd en voor een goed begrip nemen we eerst zelfs een historische aanloop.

Breitsohl

De voorbije decennia was het de regel dat, ingeval van nieuwbouw, het gebouw met btw werd verkocht en de grond met registratierechten. In een Duitse zaak (Hof van Justitie dd. 8 juni 2000, C-400/98, Breitsohl) werd een dergelijke systematiek echter door het Europese Hof als onverenigbaar met de btw-principes bevonden. Ofwel moeten grond en gebouw (als zij één transactie uitmaken) allebei onder btw worden overgedragen, ofwel allebei niet. Een heterogene belasting (de één onder btw en de andere niet) is echter niet mogelijk. Na een aanslepende periode van juridisch-politiek overleg, heeft de Belgische wetgever in 2009 onze nationale wet hiermee in lijn gebracht. Het “samen uit, samen thuis”-principe staat nu ook stevig verankerd in het btw-wetboek, stellende dat bij een gelijktijdige levering van grond en gebouw (door dezelfde persoon), de btw opeisbaar is op gebouw én grond (indien het gaat om een beroepsoprichter of een zogeheten occassionele belastingplichtige die uitdrukkelijk geopteerd heeft voor het btw-regime (voor het gebouw)).

Nieuwbouw = btw willen aftrekken

Ingeval van een nieuwbouw zal de verkoper de btw normaliter willen aftrekken, zoniet dreigt een dubbele belasting. Een voorbeeld kan in deze duidelijker werken dan bakken theorie. De prijs van de grond bedraagt per hypothese 100 en de prijs voor het gebouw 200. De kostprijs om het gebouw te realiseren bedroeg 150 (marge van 25,00%). De btw (21,00%) op deze 150 bedroeg 31,50. Indien de bouwheer zonder recht op aftrek van de btw, de btw toch wil recupereren, dan rekent hij deze door in de prijs, die aldus gelijk is aan 100 + 200 + 31,50 = 331,50. Daarop worden dan (in Vlaanderen bijvoorbeeld omwille van het eenvoudige tarief) 10,00% of 33,15 verkooprechten geheven. De totale kostprijs voor de koper bedraagt aldus 364,65. Indien het gebouw wel met btw zou verkocht worden, kan de verkoper de zelf betaalde btw recupereren van de Schatkist (zodat ze niet door te rekenen zijn in de prijs) en hoeven geen registratierechten te worden betaald op de prijs van het gebouw. In het oude stelsel waren wel registratierechten te betalen op de overdracht van de grond maar hoefde geen btw betaald te worden op de prijs van de grond. Concreet bedraagt de kost voor de koper dan 200 (gebouw) + 42 (btw op gebouw) + 100 (grond) + 10 (registratierechten op grond) = 352, wat voordeliger is dan de 364,65 van de eerste hypothese. In de nieuwe/huidige regeling wordt ook btw geheven op de grond (dus 21 kosten in plaats van 10), wat het totale kostenplaatje op 363,00 brengt.

Voor kopers die een recht op aftrek van btw hebben (vb. een productiebedrijf dat een nieuwe fabriekshal aankoopt) is het nieuwe systeem een zegen. De kost van de registratierechten valt weg en de (hogere) kost van de btw is slechts schijn, aangezien die toch gerecupereerd wordt. Voor kopers zonder recht op aftrek van btw (vb. de residentiële sector) cijfert de verhoging van de (btw)-kost echter pijnlijk door zonder mogelijkheid van recuperatie.

Aparte verkopers van grond en gebouw

Fiscaliteit kruipt echter waar het niet gaan kan en dus kwam de praktijk alras met oplossingen op de proppen. De meest gekende bestaat er in om als verkoper te werken met twee personen (twee vennootschappen of een vennootschap enerzijds en een of meer natuurlijke personen anderzijds), waarbij de een de constructies opricht (krachtens een recht van opstal) en verkoopt terwijl de andere de “grondbank” is (en nadien de grond mee verkoopt samen met de constructies). Zelfs voor voormelde wetswijziging was deze praktijk reeds schering en inslag, zodat het duidelijk mag wezen dat deze insteek veel meer om het lijf heeft dan wat plat fiscaal opportunisme. En dat is ook nodig, want elke vormgeving die er hoofdzakelijk – niet uitsluitend – op gericht is om voormeld btw-probleem te omzeilen, kan bestempeld worden als “fiscaal misbruik”. Concreet kan dan alsnog 21,00% btw geheven worden op de prijs van de grond.

Het moet echter gezegd worden dat deze opdeling met doorgaans twee vennootschappen om vele redenen is aan te bevelen, waarbij de fiscaliteit geen enkele rol van betekenis vervult. De risico’s van de constructies (vb. 10-jarige aansprakelijkheid) zijn danig anders dan die van de grond, de financieringswijze van de projecten is ook fundamenteel verschillend voor grond en gebouw, etc. Enigszins te kort door de bocht zou kunnen gesteld worden dat het juridisch-economisch eerder onverstandig is niet te werken met aparte vennootschappen.

De fiscale ballon doorprikt

Niettemin mag men ook niet te snel op de lauweren rusten. Een ketting is immers niet sterker dan de zwakste schakel en in de praktijk kan wel vaker worden vastgesteld dat de vermeende redenen voor de opdeling – die in theorie onaantastbaar lijken – te velde dusdanig inconsequent worden toegepast dat de argumentatie volledig wordt uitgehold. Zo kunnen vragen gesteld worden bij het vermeende belang van de scheiding der risico’s indien de bouwpromotor de lijn niet doortrekt voor de professionele gebouwen die worden gerealiseerd (waar de kopers dan weer vragende partij kunnen zijn om alles onder het btw-stelsel te kunnen kopen) of als de grondeigenaar als bouwpromotor krachtens de Wet Breyne toch ook de 10-jarige aansprakelijkheid moet torsen. Frequent voorkomend is ook dat er in het verleden al eens werd “gezondigd” tegen de rabiate opdeling, wat voer tot discussie oplevert hoe “gemeend” deze visie wel is, indien de fiscale overwegingen niet mogen meetellen.

Uit het bovenstaande mag blijken dat dit een gemakkelijke oplossing is voor het btw-probleem, voor zover het btw-probleem niet de voornaamste driver is. Zoals gezegd kan het ongeluk daar in een klein hoekje zitten en mag men hier en daar van geluk spreken dat de btw-administratie nog geen gerichte controles heeft uitgevoerd op grotere schaal. Nog moeilijker is de positie van de koper. Indien er sprake is van fiscaal misbruik, is deze koper in principe immers de hogere btw verschuldigd, terwijl hij totaal geen weet heeft of kan hebben van de anomalieën bij de verkoper die wijzen op fiscaal misbruik.

Zakelijke rechten-mix als alternatief

Het voorgaande is nog alom gekend. Het volgende is dat minder, al is het sedert jaren een vaste gedragslijn van de btw-administratie (onder de vorm van rulings en beslissingen, zoals recent nog ruling 2016.041 dd. 29 maart 2016). Op basis van een letterlijke lezing van de Franstalige versie van de wettekst inzake de gelijktijdige levering van grond en gebouw, is de administratie van oordeel dat de dubbele btw-heffing (op grond en gebouw) enkel van toepassing is indien dezelfde zakelijke rechten op grond en gebouw worden overgedragen. Wordt bijvoorbeeld een vruchtgebruik gevestigd op grond en gebouw, dan drukt de btw in voorkomend geval op de prijs van beide bestanddelen. Wordt daarentegen bijvoorbeeld de eigendom van het gebouw overgedragen maar niet van de grond (dus wel gepaard gaand met de vestiging van een recht van opstal, een ander zakelijk recht dat in principe ook als een btw-levering wordt aanzien), dan is de btw enkel van toepassing op de component “gebouw” maar niet op de component “grond”, die onderworpen blijft aan de evenredige registratierechten.

Fiscaal dubbel voordelig…

Dit lijkt natuurlijk fiscale perspectieven te openen, aangezien op die manier (bijvoorbeeld met een erfpacht op de grond en een eigendomsoverdracht van het gebouw) niet alleen btw kan worden uitgespaard op de grond maar in beginsel een “korting” kan worden verkregen op de registratierechten, aangezien normaliter slechts 2,00% verschuldigd is op de canons van de erfpacht. Hierbij moeten evenwel drie aantekeningen worden gemaakt.

… maar opnieuw opgepast

Een eerste aantekening is dat het voorgaande integraal berust op een administratieve stellingname, die gebaseerd is op één taalversie van de wet. Het is hierbij de vraag of deze visie wel in overeenstemming is met het btw-wetboek en, nog belangrijker, met de btw-richtlijn. Oppassen is hier dus de boodschap.

De tweede aantekening is de steeds terugkerende evergreen van het fiscaal misbruik. Is de hoofdzakelijke motivatie achter de keuze van een dergelijke vormgeving het ontwijken van belastingen (btw of de verkooprechten), dan kan dit navenant worden fiscaal gecorrigeerd (met de heffing van btw of verkooprechten). Er dient aldus een economische motivering van formaat te schuilen achter deze vormgeving. In bepaalde gevallen zal dit voor de fiscus relatief eenvoudig te doorprikken zijn en andere gevallen blijven bij voorbaat buiten schot. Zoals steeds betreft het hier een feitenkwestie en moet elk dossier op zijn merites worden beoordeeld.

Niettemin kan alvast een voorbeeld gegeven worden waaruit blijkt dat dit een gewilde vormgeving kan zijn om puur economische overwegingen. Zo wordt de techniek van de aankoop van het gebouw zonder de grond (wel met een verwerving van een recht van erfpacht op de grond tegen een periodieke vergoeding, met aansluitend een aankoopoptie voor die grond) bijvoorbeeld aan de kust al frequent toegepast, om de kring van kandidaat-kopers te verruimen tot diegene die financieel net tekort komen om de volledige eigendom ineens te kopen. Het is trouwens de vraag of deze techniek geen verdere navolging zal krijgen, nu het voor jonge mensen te moeilijk wordt om de vereiste eigen inbreng bijeen te scharrelen die vereist is om een banklening te krijgen. Anderzijds is het natuurlijk voor de bank dan moeilijker om een krediet te verstrekken, aangezien men niet zomaar een zekerheid kan vestigen op de volle eigendom (omdat die deels in handen blijft van de verkoper).

Belangrijk is echter dat het economische verhaal ook realiteit moet zijn. Indien bepaalde elementen of vervolgaspecten vloeken met het oorspronkelijke opzet (bijvoorbeeld het gebrek aan financieringsbereidheid van de banken omwille van de structuur, de financiële onmogelijkheid van de verkoper om de tréfonds aan te houden, etc.), dan is dit meteen een indicatie van jewelste dat er iets loos is en de werkelijke drijfveer meer in de fiscale hoek moet gezocht worden, met alle fiscale gevolgen van dien. Een doorgedreven kennis van zowel fiscaliteit als van de financiële en juridische aspecten van een dergelijk vastgoedverhaal lijkt hier onontbeerlijk.

Ten derde moet men wel het verhaal doordenken tot op het einde. Zo is een (tijdelijke) erfpacht geen (eeuwige) eigendom en is de koper op dat vlak veel slechter af in het eerste dan in het tweede geval. Dit kan echter perfect ondervangen worden – zoals in het aangehaalde voorbeeld – met een aankoopoptie. Zo kan de koper van het gebouw/erfpachter van de grond de trefonds (= de met erfpacht bezwaarde grond) aankopen (indien de optie wordt gelicht terwijl het erfpachtrecht loopt) dan wel de volle eigendom (indien de aankoopoptie pas wordt uitgeoefend na het einde van het erfpachtrecht). Hierbij moet wel een belangrijke fiscale aantekening worden gemaakt. De verkooprechten worden altijd geheven op de prijs van de aankoop (die bij een dergelijke aankoopoptie bijzonder laag kan zijn gelet op de periodieke afbetalingen (canons)) of, als deze hoger is, de waarde van de eigendom die verworven wordt.

Een eenvoudig voorbeeld moge dit andermaal verduidelijken. We keren terug naar het cijfervoorbeeld van hierboven (grond van 100 en gebouw van 200). Het gebouw wordt verkocht voor de prijs van 200 (met btw) en op de grond wordt een erfpacht gevestigd van 50 jaar, waarbij canons worden betaald die gedeeltelijk een intrestvergoeding inhouden en gedeeltelijk een gefaseerde afbetaling van de prijs van de grond (cf. leasing). Per hypothese bedraagt de actuele contante waarde van de canons 90 en bedraagt de prijs van de aankoopoptie na 50 jaar 10. Echter is het onroerend goed gelegen op een AAA-locatie en opgetrokken uit de meest duurzame materialen en met de meest vooruitziende technieken. Na 50 jaar is de waarde van grond en gebouw samen bijgevolg geëvolueerd van 300 naar 1.000. In dergelijk geval zullen de verkooprechten dus niet gelijk zijn aan 1 (gerekend aan het Vlaamse 10,00%-tarief, zijnde 10 (prijs) x 10,00% (tarief)) maar wel aan 100 (1.000 (waarde) x 10,00% (tarief)). In vergelijking met de aanvangswaarde van de grond (100) is dit dus – weliswaar met een uitstel van 50 jaar – een belasting van 100,00% in plaats van 10,00%. Uiteraard is dit het meest extreme geval. Maar ook indien de aankoopoptie wordt gelicht tijdens de looptijd van de erfpacht, moet in dergelijk geval de waarde van de trefonds pro fisco worden berekend om desgevallend als minimaal belastbare basis te fungeren.

Het bovenstaande mag aldus aantonen dat de “juridisch-fiscale architectuur” van nieuwbouw zowel grandioze opportuniteiten met zich mee brengt als gevaarlijke zwarte gaten. De metafoor van de architectuur is in deze passend omdat ook hier een volledig plan moet worden uitgetekend en dat alle details moeten worden becijferd om verrassingen te voorkomen.

Indien u vragen, suggesties of opmerkingen heeft omtrent deze nieuwsbrief, contacteer ons dan zeker op info@spartax.eu. Surf ook even naar onze website www.spartax.eu om te zien wat wij allemaal te bieden hebben.

 

Spartax

T: 0488/79.83.03
https://www.spartax.eu
info@spartax.eu